2. Conceptos deducibles y base de la deducción

Normativa: véanse arts. 17 y 18 Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo

Darán derecho a deducción los donativos, donaciones y aportaciones de carácter irrevocable, puro y simple, esto es, que no supongan para el donante una contraprestación presente o futura de un bien o servicio. Conforme a lo anterior, las modalidades de donaciones que dan derecho a la deducción y la base de la misma son las siguientes:

Donativos dinerarios. La base de la deducción está constituida por el importe del donativo.
Donativos o donaciones de bienes o derechos. La base de la deducción será el valor contable que los citados bienes o derechos tuviesen en el momento de su transmisión y, en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.
Cuotas de afiliación a asociaciones, distintas de los partidos políticos, que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura. La base de la deducción está constituida por el importe de las cuotas.
Constitución del derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizadas sin contraprestación. En estos supuestos, la base de deducción estará constituida por:
1. Usufructo sobre bienes inmuebles. El 2 por 100 del valor catastral del inmueble cada año de duración del usufructo, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
2. Usufructo sobre valores. El importe anual de los dividendos o intereses percibidos por el usufructuario en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo.
3. Usufructo sobre otros bienes o derechos. El importe anual resultante de aplicar el interés legal del dinero en cada ejercicio al valor del usufructo en el momento de su constitución conforme a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español o de bienes culturales de calidad garantizada. En ambos supuestos, la base de la deducción será la valoración efectuada al efecto por la Junta de calificación, valoración y exportación.
A partir del 1 de enero de 2024, la cesión de uso de un bien mueble o inmueble, por un tiempo determinado, realizada sin contraprestación.

La base de deducción estará constituida por el importe de los gastos soportados por el cedente en relación con tales bienes durante el periodo de cesión, siempre que tuvieran la consideración de gastos fiscalmente deducibles de haberse cedido de forma onerosa y estén debidamente contabilizados cuando el cedente esté obligado a llevar contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente.

En ningún caso formarán parte de la base de la deducción los tributos ni los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien y demás gastos de financiación.

El valor determinado de acuerdo con las reglas anteriores tiene como límite máximo el valor normal de mercado del bien o derecho transmitido en el momento de su transmisión.

Atención: el artículo 23.1 de la Ley 49/2002 declara que estarán exentas del IRPF que grave la renta del donante o aportante las ganancias patrimoniales y las rentas positivas que se pongan de manifiesto con motivo de los donativos, donaciones y aportaciones a que se refiere el artículo 17 de esa misma Ley.

Regla especial: derecho a deducción en el caso de contraprestaciones meramente simbólicas

Como novedad para este ejercicio, el artículo 17.2 de la Ley 49/2022, establece que también darán derecho a deducción los donativos, donaciones y aportaciones aun cuando el donante o aportante pudiera recibir bienes o servicios, de carácter simbólico, entregados o prestados por el donatario o beneficiario, siempre y cuando el valor de los bienes y servicios recibidos:

no represente más del 15 por 100 del valor del donativo, donación o aportación, y
no supere el importe de 25.000 euros.

Con ello se pretende que no se pierda el carácter irrevocable, puro y simple de los donativos, donaciones y aportaciones, generando derecho a la deducción, en aquellos supuestos en los que el donante pudiera recibir una mención honorífica o un reconocimiento reputacional, por su mera condición de donante, siempre que tal mención o reconocimiento carezca de relevancia económica, de forma que no pueda ser considerada una contraprestación a efectos del derecho a la deducción.

Para precisar qué bienes y servicios recibidos por el donante del donatario carecen de relevancia económica, evitando que la donación pueda adquirir un carácter oneroso, no perseguido por el legislador, se acota el importe que pudiera recibir el donante al 15 por 100 del valor del donativo, donación o aportación realizada, y en cualquier caso se establece un límite máximo de 25.000 euros.

Atención: como regla general, solo dan derecho a deducción los donativos, donaciones y aportaciones de carácter irrevocable, puro y simple, esto es, las realizadas por el donante de forma gratuita y sin contraprestación.

No obstante, esta regla se amplía desde el 1 de enero de 2024 a aquellas donaciones en las que exista una contraprestación meramente simbólica. En tales casos, se generará también derecho a la deducción siempre y cuando:

el valor de la contraprestación recibida no represente más del 15 por 100 del valor del donativo, donación o aportación realizada, y
con un límite máximo de 25.000 euros.