Règim especial del criteri de caixa [Model 036]

La Llei 14/2013 cregui mitjançant el seu article 23, en l'àmbit de l'impost sobre el valor afegit, el règim especial del criteri de caixa. La redacció donada als preceptes de la Llei 37/1992, de 28 de desembre, de l'impost sobre el valor afegit, que conté el citat article 23, assortix efectes des de l'1 de gener de 2014.

La possibilitat d'adoptar este règim especial es troba continguda en l'article 167 bis de la Directiva 2006/112/CE, del Consell, de 28 de novembre de 2006, relativa al sistema comú de l'impost sobre el valor afegit, precepte que resulta d'aplicació des del passat 1 de gener de 2013.

La nova regulació comunitària permet als Estats Membres establir un règim optatiu, que es coneix com a criteri de caixa doble, per als subjectes passius volum d'operacions del qual no supere els 2.000.000 d'euros, règim conforme al qual els subjectes passius de l'Impost poden optar per un sistema que endarrerix la meritació i la consegüent declaració i ingrés de l'IVA transferit en la majoria de les seues operacions comercials fins el moment del cobrament, total o parcial, als seus clientes, amb la data límit del 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què les mateixes s'hagen efectuat.

No obstant això, per a evitar situacions que pogueren incentivar el retard en el compliment de les seues pròpies obligacions comercials, la normativa comunitària establix que els subjectes passius veuran retardada igualment la deducció de l'IVA suportat en les seues adquisicions fins al moment que efectuen el pagament d'estes als seus proveïdors, i amb igual límit del 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què s'hagen efectuat les operacions.

El nou règim especial optatiu per al subjecte passiu determinarà la seua aplicació per a totes les seues operacions, amb algunes excepcions com les operacions intracomunitàries i les sotmeses a uns altres règims especials de l'Impost.

Finalment, es preveu, també, la meritació de les quotes repercutides i la deducció de les quotes suportades respecte de les operacions a les que haja sigut aplicable el règim especial, que estigueren encara pendents de merite o deducció en els supòsits de concurs de creditors i de modificació de base imposable per crèdits incobrables.

Requisits subjectius d'aplicació del règim especial del criteri de caixa

D'acord amb l'article 163 decies de la Llei 37/1992, podran aplicar el règim especial del criteri de caixa els subjectes passius de l'Impost volum d'operacions del qual durant l'any natural anterior no haja superat els 2.000.000 d'euros.

Quan el subjecte passiu haguera iniciat la realització d'activitats empresarials o professionals l'any natural anterior, l'import del volum d'operacions haurà d'elevar-se a l'any.

Quan el subjecte passiu no haguera iniciat la realització d'activitats empresarials o professionals l'any natural anterior, podrà aplicar este règim especial l'any natural en curs.

A l'efecte de determinar el volum d'operacions efectuades pel subjecte passiu referit en els paràgrafs anteriors, les mateixes s'entendran realitzades quan es produïsca o, si escau, s'haguera produït la meritació de l'impost sobre el valor afegit, si a les operacions no els haguera sigut aplicable el règim especial del criteri de caixa.

Quedaran exclosos del règim de caixa els subjectes passius cobraments dels quals en efectiu respecte d'un mateix destinatari durant l'any natural superen la quantia que es determina reglamentàriament.

Condicions per a l'aplicació del règim especial del criteri de caixa

D'acord amb l'article 163 undecies de la Llei 37/1992, el règim especial del criteri de caixa podrà aplicar-se pels subjectes passius que complisquen els requisits establits en l'article anterior d'esta Llei i opten per la seua aplicació en els termes que s'establixen reglamentàriament.

Opció pel règim especial del criteri de caixa

El Reial decret 828/2013, de 25 d'octubre, del 26, ha modificat el Reglament de l'impost sobre el Valor Afegit aprovat pel Reial decret 1624/1992, de 29 de desembre.

L'article 61 septies del Reglament de l'IVA establix el següent respecte de l'opció per l'aplicació del règim especial del criteri de caixa:

1. L'opció a què es referix l'article 163 undecies de la Llei de l'impost haurà d'exercitar-se a l'hora de presentar la declaració de comence de l'activitat, o bé, durant el mes de desembre anterior a l'inici de l'any natural en el que haja de ser efectiu, entenent-se prorrogada per als anys següents en tant no es produïsca la renuncia al mateix o l'exclusió d'este règim.
2. L'opció haurà de referir-se a totes les operacions realitzades pel subjecte passiu que no es troben excloses del règim especial conforme al que estableix l'apartat dos de l'article 163 duodecies de la Llei de l'impost.

Renuncia al règim especial del criteri de caixa

Per part seua, l'article 61 octies del Reglament de l'IVA disposa que la renuncia al règim especial s'exercitarà mitjançant comunicació a l'òrgan competent de l'Agència Estatal d'Administració Tributària, mitjançant presentació de la corresponent declaració censal i s'haurà de formular el mes de desembre anterior a l'inici de l'any natural en el que haja de ser efectiu. La renuncia tindrà efectes per a un període mínim de tres anys.

La revocació de la renuncia s'efectuarà en el mateix termini que la renuncia.

Exclusió del règim especial del criteri de caixa

Els subjectes passius que hagen optat per l'aplicació d'este règim especial quedaran exclosos del mateix (article 61 nonies) quan el seu volum d'operacions durant l'any natural haja superat els 2.000.000 euros.

Quan el subjecte passiu haguera iniciat la realització d'activitats empresarials o professionals l'any natural, este import s'elevarà a l'any.

Quedaran exclosos del règim especial del criteri de caixa els subjectes passius cobraments dels quals en efectiu respecte d'un mateix destinatari durant l'any natural supere la quantia de 100.000 euros.

L'exclusió produirà efecte l'any immediatament posterior a aquell en què es produïsquen les circumstàncies que determinen la mateixa. Els subjectes passius exclosos per estes causes, que no superen els citats límits en exercicis successius podran optar novament a l'aplicació del règim especial en els termes assenyalats en l'article 61 septies del Reglament de l'IVA.

Per l'article 163 quaterdecies de la Llei de l'IVA, la renuncia o exclusió de l'aplicació del règim especial del criteri de caixa determinarà el manteniment de les normes regulades en el mateix respecte de les operacions efectuades durant la seua vigència en els termes assenyalats en l'article anterior d'esta Llei.

Baixa en el règim especial del criteri de caixa

L'obligat tributari causarà baixa en el règim especial del criteri de caixa quan es produïsca alguna de les següents circumstàncies:

• la baixa en l'activitat o activitats acollides a este règim
• la renuncia al règim
• l'exclusió d'este règim.

Requisits objectius d'aplicació

D'acord amb l'article 163 duodecies de la Llei 37/1992, el règim especial del criteri de caixa podrà aplicar-se pels subjectes passius a què es referix l'article 163 decies a les operacions que s'entenguen realitzades en el territori d'aplicació de l'Impost.

El règim especial del criteri de caixa es referirà a totes les operacions realitzades pel subjecte passiu sense perjudici que queden excloses del règim especial del criteri de caixa les següents operacions:

1. Les acollides als règims especials simplificat, de l'agricultura, ramaderia i pesca, del recàrrec d'equivalència, de l'or d'inversió, aplicable als servicis prestats per via electrònica i del grup d'entitats.
2. Les entregues de béns exemptes a les que es referixen els articles 21, 22, 23, 24 i 25 de la Llei de l'IVA.
3. Les adquisicions intracomunitàries de béns.
4. Aquelles en les que el subjecte passiu de l'Impost siga l'empresari o professional per a qui es realitza l'operació de conformitat amb els números 2n, 3r i 4t de l'apartat un de l'article 84 de la Llei de l'IVA.
5. Les importacions i les operacions assimilades a les importacions.
6. Aquelles a les que es referixen els articles 9.1.º (autoconsum de béns i 12 (operacions assimilades a les prestacions de servicis) de la Llei.

Contingut del règim especial del criteri de caixa

D'acord amb l'article 163 terdecies de la Llei 37/1992, en les operacions a les que siga aplicable este règim especial, l'Impost es meritarà en el moment del cobrament total o parcial del preu pels imports efectivament percebuts o si este no s'ha produït, la meritació es produirà el 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què s'haja realitzat l'operació.

A estos efectes, haurà d'acreditar-se el moment del cobrament, total o parcial, del preu de l'operació.

La repercussió de l'Impost en les operacions a les que siga aplicable este règim especial haurà d'efectuar-se al temps d'expedir i lliurar la factura corresponent, però s'entendrà produïda en el moment de la meritació de l'operació determinat conforme al que disposa l'apartat anterior.

Els subjectes passius als que siga aplicable este règim especial podran practicar les seues deduccions en els termes establits en el Títol VIII de la Llei de l'IVA, amb les següents particularitats:

1. El dret a la deducció de les quotes suportades pels subjectes passius acollits a este règim especial naix en el moment del pagament total o parcial del preu pels imports efectivament satisfets, o si este no s'ha produït, el 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què s'haja realitzat l'operació. L'anterior serà aplicable independentment del moment en què s'entenga realitzat el fet imposable. A estos efectes, haurà d'acreditar-se el moment del pagament, total o parcial, del preu de l'operació.
2. El dret a la deducció només podrà exercitar-se en la declaració-liquidació relativa al període de liquidació en què haja nascut el dret a la deducció de les quotes suportades o en les dels successius, sempre que no haguera transcorregut el termini de quatre anys, comptats a partir del naixement de l'esmentat dret.
3. El dret a la deducció de les quotes suportades caduca quan el titular no ho haguera exercitat en el termini establit en la lletra anterior.

Reglamentàriament es determinaran les obligacions formals que hagen de complir els subjectes passius que apliquen este règim especial.

Operacions afectades pel règim especial del criteri de caixa

D'acord amb l'article 163 quinquiesdecies de la Llei de l'IVA, el naixement del dret a la deducció dels subjectes passius no acollits al règim especial del criteri de caixa, però que siguen destinataris de les operacions incloses en el mateix, en relació amb les quotes suportades per aquelles operacions, es produirà en el moment del pagament total o parcial del preu de les mateixes, pels imports efectivament satisfets, o, si este no s'ha produït, el 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què s'haja realitzat l'operació.

L'anterior serà aplicable independentment del moment en què s'entenga realitzat el fet imposable.

A estos efectes, haurà d'acreditar-se el moment del pagament, total o parcial, del preu de l'operació.

Reglamentàriament es determinaran les obligacions formals que hagen de complir els subjectes passius que siguen destinataris de les operacions afectades pel règim especial del criteri de caixa.

La modificació de la base imposable a què es referix l'apartat quatre de l'article 80 de la Llei de l'IVA, efectuada per subjectes passius que no es troben acollits al règim especial del criteri de caixa, determinarà el naixement del dret a la deducció de les quotes suportades pel subjecte passiu deutor, acollit a este règim especial corresponents a les operacions modificades i que estigueren encara pendents de deducció en la data en què es realitze la referida modificació de la base imposable.

Obligacions registrals específiques

Segons l'article 61 decies del Reglament de l'IVA, els subjectes passius acollits al règim especial del criteri de caixa hauran d'incloure en el llibre registre de factures expedides a què es referix l'article 63 del citat Reglament, la següent informació:

1. Les dates del cobrament, parcial o total, de l'operació, amb indicació per separat de l'import corresponent, si escau.
2. Indicació del compte bancari o del mitjà de cobrament utilitzat, que puga acreditar el cobrament parcial o total de l'operació.

Els subjectes passius acollits al règim especial del criteri de caixa així com els subjectes passius no acollits al règim especial del criteri de caixa però que siguen destinataris de les operacions afectades pel mateix hauran d'incloure en el llibre registre de factures rebudes a què es referix l'article 64 del Reglament de l'IVA, la següent informació:

1. Les dates del pagament, parcial o total, de l'operació, amb indicació per separat de l'import corresponent, si escau.
2. Indicació del mitjà de pagament pel qual se satisfà l'import parcial o total de l'operació.

Obligacions específiques de facturació

D'acord amb l'article 61 undecies del Reglament de l'IVA, a l'efecte del que estableix l'article 6 del Reglament pel qual es regulen les obligacions de facturació, aprovat pel Reial decret 1619/2012, de 30 de novembre, tota factura i les seues còpies expedida per subjectes passius acollits al règim especial del criteri de caixa referents a operacions a les que siga aplicable el mateix, contindrà la menció de règim “especial del criteri de cajaˮ.

A l'efecte del que estableix l'article 11 del Reglament pel qual es regulen les obligacions de facturació aprovat pel Reial decret 1619/2012, de 30 de novembre, l'expedició de la factura de les operacions acollides al règim especial del criteri de caixa haurà de produir-se en el moment de la seua realització, excepte quan el destinatari de l'operació siga un empresari o professional que actue com a tal, cas en què l'expedició de la factura haurà de realitzar-se abans del dia 16 del mes següent a aquell en què s'hagen realitzat.

Efectes de l'acte de declaració del concurs

D'acord amb l'article 163 sexiesdecies de la Llei 37/1992, la declaració de concurs del subjecte passiu acollit al règim especial de criteri de caixa o del subjecte passiu destinatari de les seues operacions determinarà, en la data de l'acte de declaració de concurs:

1. la meritació de les quotes repercutides pel subjecte passiu acollit al règim especial del criteri de caixa que estigueren encara pendents de merite en esta data;
2. el naixement del dret a la deducció de les quotes suportades pel subjecte passiu respecte de les operacions que haja sigut destinatari i a les que haja sigut aplicable el règim especial del criteri de caixa que estigueren pendents de pagament i en les que no haja transcorregut el termini previst en l'article 163.terdecies. Tres, lletra a), en esta data;
3. el naixement del dret a la deducció de les quotes suportades pel subjecte passiu concursat acollit al règim especial del criteri de caixa, respecte de les operacions que haja sigut destinatari no acollides a este règim especial que estigueren encara pendents de pagament i en les que no haja transcorregut el termini previst en l'article 163.terdecies. Tres, lletra a), en esta data.

El subjecte passiu en concurs haurà de declarar les quotes meritades i exercitar la deducció de les quotes suportades referides en els paràgrafs anteriors en la declaració-liquidació prevista reglamentàriament, corresponent als fets imposables anteriors a la declaració de concurs. Així mateix, el subjecte passiu haurà de declarar en esta declaració-liquidació, les altres quotes suportades que estigueren pendents de deducció a esta data.