4.2 Base impoñible

A base impoñible (BI) é o importe da renda do período impositivo minorada polas bases impoñibles negativas de exercicios anteriores. O cálculo da BI ten particularidades en réximes fiscais como o de cooperativas ou entidades sen ánimo de lucro, entre outros.

Segundo o Plan Xeral Contable o resultado da empresa é a diferenza entre vendas e ingresos e compras e gastos reportados no exercicio. Para determinar a BI, pártese do resultado contable no método de estimación directa (o aplicado con carácter xeral).

Os gastos contables son, en xeral, deducibles fiscalmente, non obstante, a norma fiscal sinala algúns gastos non deducibles que con carácter xeral e matizacións son:

Os que representen unha retribución aos fondos propios.
Os derivados da contabilización do Imposto sobre Sociedades e do Imposto Complementario.
As multas e sancións penais e administrativas, as recargas do período executivo e a recarga por declaración extemporánea sen requirimento previo.
As perdas do xogo.
Os donativos e liberalidades.
Os gastos de actuacións contrarias ao ordenamento xurídico.
Os gastos de servizos correspondentes a operacións realizadas, directa ou indirectamente, con persoas ou entidades residentes en países ou territorios cualificados como paraísos fiscais, ou que se paguen a través de persoas ou entidades residentes nestes , agás que o contribuínte probe que o gasto reportado responde a unha operación ou transacción efectivamente realizada.
Os gastos financeiros reportados no período impositivo, derivados de débedas con entidades do grupo segundo os criterios establecidos no artigo 42 do Código de Comercio, destinadas á adquisición, a outras entidades do grupo, de participacións no capital ou fondos propios de calquera tipo de entidades, ou á realización de achegas no capital ou fondos propios doutras entidades do grupo, non sendo que o contribuínte acredite que existen motivos económicos válidos para a realización das devanditas operacións.
Os gastos derivados da extinción da relación laboral, común ou especial, ou da relación mercantil a que se refire o artigo 17.2.e) da Lei 35/2006, ou de ambas as dúas, aínda cando se satisfagan en varios períodos impositivos, que excedan, para cada perceptor, do maior dos seguintes importes:
1. 1 millón de euros.
2. O importe establecido con carácter obrigatorio no Estatuto dos Traballadores, na súa normativa de desenvolvemento ou, se é o caso, na normativa reguladora da execución de sentenzas, sen que poida considerarse como tal a establecida en virtude de convenio, pacto ou contrato. Con esta finalidade, computaranse as cantidades satisfeitas por outras entidades que formen parte dun mesmo grupo de sociedades en que concorran as circunstancias previstas no artigo 42 do Código de Comercio.
As perdas por deterioración dos valores representativos da participación no capital ou nos fondos propios de entidades respecto da que se dalgunha das seguintes circunstancias:
1. que, no período impositivo en que se rexistre a deterioración, cúmpranse os requisitos establecidos no artigo 21 da LIS, ou
2. que, en caso de participación no capital ou nos fondos propios de entidades non residentes en territorio español, no devandito período impositivo non se cumpra o requisito establecido na letra b) do apartado 1 do artigo 21 da LIS.
As diminucións de valor orixinadas por aplicación do criterio do valor razoable correspondentes a valores representativos das participacións no capital ou nos fondos propios de entidades a que se refire a letra anterior, que se imputen na conta de perdas e ganancias, non sendo que, con carácter previo, integrásese na base impoñible, se é o caso, un incremento de valor correspondente a valores homoxéneos do mesmo importe.
A débeda tributaria do Imposto sobre Transmisións Patrimoniais e Actos Xurídicos Documentados, modalidade Actos Xurídicos Documentados, documentos notariais, cando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria en que o suxeito pasivo sexa prestamista.
Non serán deducibles aqueles gastos que sexan obxecto da dedución regulada no artigo 38 bis da LIS, incluídos os correspondentes á amortización dos activos cuxa investimento xerase o dereito á mencionada dedución.

Os axustes son consecuencia das discrepancias existentes entre a norma contable e a fiscal. Os axustes permiten conciliar o resultado contable co que se establece nas normas que regulan a obtención da BI, e poden vir motivados por diferenzas na cualificación, na valoración ou na imputación temporal.

Antes da compensación de bases impoñibles negativas, poderán practicarse, entre outras, as seguintes reducións:

Redución das rendas procedentes de determinados activos intanxibles (Patent box):

Esta redución na base impoñible ten como finalidade estimular a realización de actividades de creación de coñecementos técnicos con aplicación industrial ou comercial no marco dunha actividade innovadora, de xeito que a explotación de tales coñecementos mediante a cesión do seu uso a terceiros ou a súa transmisión ten un tratamento especial consistente en integrar na base impoñible da entidade cedente, ou transmitente, só unha parte da renda obtida na cesión ou a súa transmisión.

Con efectos para os períodos impositivos que se inicien a partir do 1 de xaneiro de 2018 as rendas positivas procedentes da cesión do dereito de uso ou de explotación de patentes, modelos de utilidade, certificados complementarios de protección de medicamentos e de produtos fitosanitarios, debuxos e modelos legalmente protexidos, que deriven de actividades de investigación e desenvolvemento e innovación tecnolóxica, e software avanzado rexistrado que derive de actividades de investigación e desenvolvemento, terán dereito a unha redución na base impoñible na porcentaxe que resulte de multiplicar por un 60 % o resultado do seguinte coeficiente:
1. No numerador, os gastos incorridos pola entidade cedente directamente relacionados coa creación do activo, incluídos os derivados da subcontratación con terceiros non vinculados con aquela. Estes gastos incrementaranse nun 30 %, sen que, en ningún caso, o numerador poida superar o importe do denominador.
2. No denominador, os gastos incorridos pola entidade cedente directamente relacionados coa creación do activo, incluídos os derivados da subcontratación e, se é o caso, da adquisición do activo.
En ningún caso incluiranse no coeficiente anterior gastos financeiros, amortizacións de inmobles ou outros gastos non relacionados directamente coa creación do activo.

O anterior tamén resultará de aplicación no caso de transmisión dos activos intanxibles referidos no mesmo, cando a devandita transmisión se realice entre entidades que non teñan a condición de vinculadas.

Para a aplicación desta redución deberán cumprirse uns requisitos regulados na LIS.

A partir do 1 de xullo de 2016 establecéronse pequenas modificacións no importe da redución, nos requisitos esixidos, intanxibles cuxas rendas dan dereito a redución, así como a posibilidade de que as rendas afectadas sexan positivas ou negativas.

Regúlase, finalmente, un réxime transitorio na redución de ingresos procedentes de determinados activos intanxibles do contribuínte dispoñible con anterioridade a 1 de xullo de 2016.
Reserva de capitalización:

Para os períodos impositivos iniciados a partir de xaneiro de 2015 introduciuse na regulación do Imposto sobre Sociedades a reserva de capitalización coa finalidade de estimular que as empresas se capitalicen cos beneficios obtidos premiando fiscalmente a súa non distribución. Así, esta medida permite que as empresas que tributen ao tipo xeral ou ao tipo incrementado do 30 %(as entidades de crédito, así como as entidades que se dediquen á exploración, investigación e explotación de depósitos e almacenaxes subterráneas de hidrocarburos) poidan reducir a base impoñible previa do período impositivo no importe do 20 % dos beneficios obtidos no período impositivo inmediato anterior que non sexan obxecto de distribución no período impositivo en que se reduce a base impoñible (incremento dos fondos propios), sempre que o importe de tales beneficios non distribuídos mantéñanse nos fondos propios da entidade durante un período de tres anos desde o peche do exercicio en que se practicou esta redución e dótese unha reserva polo importe da redución, que deberá figurar no balance con absoluta separación e título apropiado, sendo indispoñible durante o prazo de tres anos.

Con efectos para os períodos impositivos que se iniciaron a partir do 1 de xaneiro de 2024 incrementouse a redución na base impoñible, en concepto de reserva de capitalización, do 10 %inicial ao 15 %do importe do incremento dos seus fondos propios, sempre que cumplíeran os requisitos esixidos.

Con efectos para os períodos impositivos iniciados a partir do 1 de xaneiro de 2025 increméntase a redución na base impoñible, en concepto de reserva de capitalización, do 15 ao 20 %do importe do incremento dos seus fondos propios. Malia o anterior, vincúlase a porcentaxe de redución na base impoñible, en concepto de reserva de capitalización, ao incremento do cadro de persoal media do contribuínte. Así, os contribuíntes terán dereito a unha redución na base impoñible:
- Do 23 %do importe do incremento dos fondos propios, sempre que o cadro de persoal media total, no período impositivo, incrementásese, respecto da cadro de persoal medio total do período impositivo inmediato anterior nun mínimo dun 2 %sen superar un 5 %.
- Do 26,5 %do importe do incremento dos fondos propios, sempre que o cadro de persoal media total, no período impositivo, incrementásese, respecto da cadro de persoal medio total do período impositivo inmediato anterior entre un 5 e un 10 %.
- Cando o referido incremento resulte superior a un 10 %, a redución á que terá dereito o contribuínte será do 30 %.
O incremento de cadro de persoal deberá manterse durante un prazo de 3 anos desde o peche do período impositivo ao que corresponda a redución.

Establécese un límite ao dereito á redución da base impoñible, en concepto de reserva de capitalización, de tal forma que non poderá superar o seguinte importe:
- O 20 % da base impoñible positiva do período impositivo previa a esta redución, á integración a que se refire o apartado 12 do artigo 11 da LIS, e á compensación de bases impoñibles negativas.
- O 25 % da base impoñible positiva do período impositivo previa a esta redución, á integración a que se refire o apartado 12 do artigo 11 da LIS, e á compensación de bases impoñibles negativas, tratandose de contribuíntes cuxo importe neto da cifra de negocios sexa inferior a 1 millón de euros durante os 12 meses anteriores á data en que se inicie o período impositivo ao que corresponda esta redución.
En caso de insuficiencia de base impoñible, as cantidades pendentes poden ser aplicadas nos períodos impositivos que finalicen nos 2 anos inmediatos e sucesivos ao peche do período en que se aplicou a redución.

Tendo en conta que só á finalización do período impositivo é posible coñecer o incremento de fondos propios que se realizase no devandito período, habendose polo tanto xerado un incremento nas reservas da entidade, o cumprimento formal relativo a rexistrar en balance unha reserva cualificada como indispoñible con absoluta separación e título separado entenderase cumprido sempre que a dotación formal da devandita reserva de capitalización prodúzase no prazo legalmente previsto na normativa mercantil para a aprobación das contas anuais do exercicio correspondente ao período impositivo en que se aplique a redución.
Compensación de bases impoñibles negativas:

Para os períodos impositivos iniciados a partir do 1 de xaneiro de 2015 a BI negativa, que fose obxecto de liquidación ou autoliquidación, dun período impositivo pode ser compensada coas rendas positivas xeradas nos períodos impositivos seguintes a aquel en que se orixinou a BI negativa sen limitación temporal (nos períodos impositivos iniciados con anterioridade o prazo era de 18 anos).

O prazo ilimitado aplícase ás BI negativas pendentes de compensar ao comezo do primeiro período impositivo que se inicie a partir do 1 de xaneiro de 2015, calquera que sexa o período impositivo en que se xerasen tales BI negativas.

Con efectos para os períodos impositivos iniciados a partir do 1 de xaneiro de 2024, o importe da compensación está limitado ás seguintes porcentaxes en función do importe neto da cifra de negocios durante os 12 meses anteriores á data en que se inicie o período impositivo:
- Inferior a 20.000.000 €: 70 %
- 20.000.000 € a 60.000.000 €: 50 %
- Máis de 60.000.000 €: 25 %
O límite máximo de compensación de bases impoñibles negativas é 1.000.000 €.

As referidas porcentaxes calcúlanse respecto da BI previa á aplicación da reserva de capitalización e á propia compensación da BI negativa. Non obstante, non se aplica a limitación nos seguintes supostos: importe mínimo de 1.000.000 €, quitacións e esperas (non opera o límite máximo de 1.000.000 €), extinción da entidade, entidades de nova creación e reversión de deterioracións.