Réxime especial do criterio de caixa [Modelo 036]

A Lei 14/2013 crea mediante o seu artigo 23, no ámbito do Imposto sobre o Valor Engadido, o réxime especial do criterio de caixa. A redacción dada aos preceptos da Lei 37/1992, do 28 de decembro, do Imposto sobre o Valor Engadido, que contén o citado artigo 23, prové efectos desde o 1 de xaneiro de 2014.

A posibilidade de adoptar este réxime especial encóntrase contida no artigo 167 bis da Directiva 2006/112/CE, do Consello, do 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema común do imposto sobre o valor engadido, precepto que resulta de aplicación desde o pasado 1 de xaneiro de 2013.

A nova regulación comunitaria permite aos Estados Membros establecer un réxime optativo, que se coñece como criterio de caixa dobre, para os suxeitos pasivos cuxo volume de operacións non supere os 2.000.000 de euros, réxime conforme ao cal os suxeitos pasivos do Imposto poden optar por un sistema que atrasa a devindicación e a conseguinte declaración e ingreso do IVE repercutido na maioría das súas operacións comerciais ata o momento do cobramento, total ou parcial, aos seus clientes, coa data límite do 31 de decembro do ano inmediato posterior a aquel en que as mesmas efectuásense.

Non obstante, para evitar situacións que puidesen incentivar o atraso no cumprimento das súas propias obrigas comerciais, a normativa comunitaria establece que os suxeitos pasivos verán retardada igualmente a dedución do IVE soportado nas súas adquisicións ata o momento en que efectúen o pagamento destas aos seus provedores, e con igual límite do 31 de decembro do ano inmediato posterior a aquel en que se efectuasen as operacións.

O novo réxime especial optativo para o suxeito pasivo determinará a súa aplicación para todas as súas operacións, con algunhas excepcións como as operacións intracomunitarias e as sometidas a outros réximes especiais do Imposto.

Por último, prévése, así mesmo, a devindicación das cotas repercutidas e a dedución das cotas soportadas respecto das operacións ás que fose de aplicación o réxime especial, que estivesen aínda pendentes de devindicación ou dedución nos supostos de concurso de acredores e de modificación de base impoñible por créditos incobrables.

Requisitos subxectivos de aplicación do réxime especial do criterio de caixa

De acordo co artigo 163 decies da Lei 37/1992, poderán aplicar o réxime especial do criterio de caixa os suxeitos pasivos do Imposto cuxo volume de operacións durante o ano natural anterior non superase os 2.000.000 de euros.

Cando o suxeito pasivo iniciase a realización de actividades empresariais ou profesionais no ano natural anterior, o importe do volume de operacións deberá elevarse ao ano.

Cando o suxeito pasivo non iniciase a realización de actividades empresariais ou profesionais no ano natural anterior, poderá aplicar este réxime especial no ano natural en curso.

Para os efectos de determinar o volume de operacións efectuadas polo suxeito pasivo referido nos parágrafos anteriores, as mesmas entenderanse realizadas cando se produza ou, se é o caso, producísese a devindicación do Imposto sobre o Valor Engadido, se ás operacións non lles fose de aplicación o réxime especial do criterio de caixa.

Quedarán excluídos do réxime de caixa os suxeitos pasivos cuxos cobramentos en efectivo respecto dun mesmo destinatario durante o ano natural superen a contía que se determina regulamentariamente.

Condicións para a aplicación do réxime especial do criterio de caixa

De acordo co artigo 163 undecies da Lei 37/1992, o réxime especial do criterio de caixa poderá aplicarse polos suxeitos pasivos que cumpran os requisitos establecidos no artigo anterior desta Lei e opten pola súa aplicación nos termos que se establecen regulamentariamente.

Opción polo réxime especial do criterio de caixa

O Real decreto 828/2013, do 25 de outubro, do 26, modificou o Regulamento do Imposto sobre o Valor Engadido aprobado polo Real decreto 1624/1992, do 29 de decembro.

O artigo 61 septies do Regulamento do IVE establece o seguinte respecto da opción pola aplicación do réxime especial do criterio de caixa:

A opción a que se refire o artigo 163 undecies da Lei do Imposto deberá exercitarse ao tempo de presentar a declaración de comezo da actividade, ou ben, durante o mes de decembro anterior ao inicio do ano natural en que deba producir efecto, entendendose prorrogada para os anos seguintes en tanto non se produza a renuncia ao mesmo ou a exclusión deste réxime.
A opción deberá referirse a todas as operacións realizadas polo suxeito pasivo que non se encontren excluídas do réxime especial conforme ao que se establece no apartado dous do artigo 163 duodecies da Lei do Imposto.

Renuncia ao réxime especial do criterio de caixa

Pola súa banda, o artigo 61 octies do Regulamento do IVE dispón que a renuncia ao réxime especial exercitarase mediante comunicación ao órgano competente da Axencia Estatal de Administración Tributaria, mediante presentación da correspondente declaración censual e deberase formular no mes de decembro anterior ao inicio do ano natural en que deba producir efecto. A renuncia terá efectos para un período mínimo de tres anos.

A revogación da renuncia efectuarase no mesmo prazo que a renuncia.

Exclusión do réxime especial do criterio de caixa

Os suxeitos pasivos que optasen pola aplicación deste réxime especial quedarán excluídos do mesmo (artigo 61 nonies) cando o seu volume de operacións durante o ano natural superase os 2.000.000 euros.

Cando o suxeito pasivo iniciase a realización de actividades empresariais ou profesionais no ano natural, o devandito importe elevarase ao ano.

Quedarán excluídos do réxime especial do criterio de caixa os suxeitos pasivos cuxos cobramentos en efectivo respecto dun mesmo destinatario durante o ano natural supere a contía de 100.000 euros.

A exclusión producirá efecto no ano inmediato posterior a aquel en que se produzan as circunstancias que determinen a mesma. Os suxeitos pasivos excluídos por estas causas, que non superen os citados límites en exercicios sucesivos poderán optar novamente á aplicación do réxime especial nos termos sinalados no artigo 61 septies do Regulamento do IVE.

Polo artigo 163 quaterdecies da Lei do IVE, a renuncia ou exclusión da aplicación do réxime especial do criterio de caixa determinará o mantemento das normas reguladas no mesmo respecto das operacións efectuadas durante a súa vixencia nos termos sinalados no artigo anterior da devandita Lei.

Baixa no réxime especial do criterio de caixa

O obrigado tributario causará baixa no réxime especial do criterio de caixa cando se produza algunha das seguintes circunstancias:

baíxaa na actividade ou actividades acollidas a este réxime
a renuncia ao réxime
a exclusión do devandito réxime.

Requisitos obxectivos de aplicación

De acordo co artigo 163 duodecies da Lei 37/1992, o réxime especial do criterio de caixa poderá aplicarse polos suxeitos pasivos a que se refire o artigo 163 decies ás operacións que se entendan realizadas no territorio de aplicación do Imposto.

O réxime especial do criterio de caixa referirase a todas as operacións realizadas polo suxeito pasivo sen prexuízo de que quedan excluídas do réxime especial do criterio de caixa as seguintes operacións:

As acollidas aos réximes especiais simplificados, da agricultura, gandaría e pesca, da recarga de equivalencia, do ouro de investimento, aplicable aos servizos prestados por vía electrónica e do grupo de entidades.
As entregas de bens exentas ás que se refiren os artigos 21, 22, 23, 24 e 25 da Lei do IVE.
As adquisicións intracomunitarias de bens.
Aquelas en que o suxeito pasivo do Imposto sexa o empresario ou profesional para quen se realiza a operación de conformidade cos números 2.º, 3.º e 4.º do apartado un do artigo 84 da Lei do IVE.
As importacións e as operacións asimiladas ás importacións.
Aquelas ás que se refiren os artigos 9.1.º (autoconsumo de bens e 12 (operacións asimiladas ás prestacións de servizos) da Lei.

Contido do réxime especial do criterio de caixa

De acordo co artigo 163 terdecies da Lei 37/1992, nas operacións ás que sexa de aplicación este réxime especial, o Imposto se devengará no momento do cobramento total ou parcial do prezo polos importes efectivamente percibidos ou se este non se produciu, a devindicación producirase o 31 de decembro do ano inmediato posterior a aquel en que se realizase a operación.

Con esta finalidade, deberá acreditarse o momento do cobramento, total ou parcial, do prezo da operación.

A repercusión do Imposto nas operacións ás que sexa de aplicación este réxime especial deberá efectuarse ao tempo de expedir e entregar a factura correspondente, pero entenderase producida no momento da devindicación da operación determinada conforme ao que se dispón no apartado anterior.

Os suxeitos pasivos aos que sexa de aplicación este réxime especial poderán practicar as súas deducións nos termos establecidos no Título VIII da Lei do IVE, coas seguintes particularidades:

O dereito á dedución das cotas soportadas polos suxeitos pasivos acollidos a este réxime especial nace no momento do pagamento total ou parcial do prezo polos importes efectivamente satisfeitos, ou se este non se produciu, o 31 de decembro do ano inmediato posterior a aquel en que se realizase a operación. O anterior será de aplicación con independencia do momento en que se entenda realizado o feito impoñible. Con esta finalidade, deberá acreditarse o momento do pagamento, total ou parcial, do prezo da operación.
O dereito á dedución soa poderá exercitarse na declaración-liquidación relativa ao período de liquidación en que nacese o dereito á dedución das cotas soportadas ou nas dos sucesivos, sempre que non transcorrese o prazo de catro anos, contados a partir do nacemento do mencionado dereito.
O dereito á dedución das cotas soportadas caducas cando o titular non exercitáseo no prazo establecido na letra anterior.

Regulamentariamente determinaranse as obrigas formais que deban cumprir os suxeitos pasivos que apliquen este réxime especial.

Operacións afectadas polo réxime especial do criterio de caixa

De acordo co artigo 163 quinquiesdecies da Lei do IVE, o nacemento do dereito á dedución dos suxeitos pasivos non acollidos ao réxime especial do criterio de caixa, pero que sexan destinatarios das operacións incluídas no mesmo, en relación coas cotas soportadas por esas operacións, producirase no momento do pagamento total ou parcial do prezo das mesmas, polos importes efectivamente satisfeitos, ou, se este non se produciu, o 31 de decembro do ano inmediato posterior a aquel en que se realizase a operación.

O anterior será de aplicación con independencia do momento en que se entenda realizado o feito impoñible.

Con esta finalidade, deberá acreditarse o momento do pagamento, total ou parcial, do prezo da operación.

Regulamentariamente determinaranse as obrigas formais que deban cumprir os suxeitos pasivos que sexan destinatarios das operacións afectadas polo réxime especial do criterio de caixa.

A modificación da base impoñible a que se refire o apartado catro do artigo 80 da Lei do IVE, efectuada por suxeitos pasivos que non se encontren acollidos ao réxime especial do criterio de caixa, determinará o nacemento do dereito á dedución das cotas soportadas polo suxeito pasivo debedor, acollido ao devandito réxime especial correspondentes ás operacións modificadas e que estivesen aínda pendentes de dedución na data en que se realice a referida modificación da base impoñible.

Obrigas rexistrais específicas

Segundo o artigo 61 decies do Regulamento do IVE, os suxeitos pasivos acollidos ao réxime especial do criterio de caixa deberán incluír no libro rexistro de facturas expedidas a que se refire o artigo 63 do citado Regulamento, a seguinte información:

As datas do cobramento, parcial ou total, da operación, con indicación por separado do importe correspondente, se é o caso.
Indicación da conta bancaria ou do medio de cobramento utilizado, que poida acreditar o cobramento parcial ou total da operación.

Os suxeitos pasivos acollidos ao réxime especial do criterio de caixa así como os suxeitos pasivos non acollidos ao réxime especial do criterio de caixa pero que sexan destinatarios das operacións afectadas polo mesmo deberán incluír no libro rexistro de facturas recibidas a que se refire o artigo 64 do Regulamento do IVE, a seguinte información:

As datas do pagamento, parcial ou total, da operación, con indicación por separado do importe correspondente, se é o caso.
Indicación do medio de pagamento polo que se satisfai o importe parcial ou total da operación.

Obrigas específicas de facturación

De acordo co artigo 61 undecies do Regulamento do IVE, para os efectos do que se establece no artigo 6 do Regulamento polo que se regulan as obrigas de facturación, aprobado polo Real decreto 1619/2012, do 30 de novembro, toda factura e as súas copias expedidas por suxeitos pasivos acollidos ao réxime especial do criterio de caixa referente a operacións ás que sexa aplicable o mesmo, conterá a mención de “réxime especial do criterio de cajaˮ.

Para os efectos do que se establece no artigo 11 do Regulamento polo que se regulan as obrigas de facturación aprobado polo Real decreto 1619/2012, do 30 de novembro, a expedición da factura das operacións acollidas ao réxime especial do criterio de caixa deberá producirse no momento da súa realización, agás cando o destinatario da operación sexa un empresario ou profesional que actúe como tal, en cuxo caso a expedición da factura deberá realizarse antes do día 16 do mes seguinte a aquel en que se realizasen.

Efectos do auto de declaración do concurso

De acordo co artigo 163 sexiesdecies da Lei 37/1992, a declaración de concurso do suxeito pasivo acollido ao réxime especial de criterio de caixa ou do suxeito pasivo destinatario das súas operacións determinará, na data do auto de declaración de concurso:

a devindicación das cotas repercutidas polo suxeito pasivo acollido ao réxime especial do criterio de caixa que estivesen aínda pendentes de devindicación na devandita data;
o nacemento do dereito á dedución das cotas soportadas polo suxeito pasivo respecto das operacións que fose destinatario e ás que fose de aplicación o réxime especial do criterio de caixa que estivesen pendentes de pagamento e en que non transcorrese o prazo previsto no artigo 163.terdecies. Tres, letra a), na devandita data;
o nacemento do dereito á dedución das cotas soportadas polo suxeito pasivo concursado acollido ao réxime especial do criterio de caixa, respecto das operacións que fose destinatario non acollidas ao devandito réxime especial que estivesen aínda pendentes de pagamento e en que non transcorrese o prazo previsto no artigo 163.terdecies. Tres, letra a), na devandita data.

O suxeito pasivo en concurso deberá declarar as cotas reportadas e exercitar a dedución das cotas soportadas referidas nos parágrafos anteriores na declaración-liquidación prevista regulamentariamente, correspondente aos feitos impoñibles anteriores á declaración de concurso. Así mesmo, o suxeito pasivo deberá declarar na devandita declaración-liquidación, as demais cotas soportadas que estivesen pendentes de dedución á devandita data.